Retenues à la source et conventions fiscales : l’impôt de 15 % sur les dividendes, intérêts, redevances, honoraires de services et bénéfices des succursales, les taux de 5 %, 3 % et 30 %, les exonérations et le quitus fiscal, la déclaration dans les 15 jours, et la demande des taux conventionnels avec un certificat de résidence fiscale

Le fonctionnement de la retenue à la source au Rwanda

Le Rwanda perçoit une grande partie de son impôt sur le revenu à la source. Le payeur de certaines sommes retient l’impôt, le déclare et le verse à l’Office rwandais des recettes (RRA), et le bénéficiaire traite la retenue soit comme un impôt libératoire, comme le fait un non-résident sans établissement stable, soit comme un crédit sur son propre impôt sur le revenu, comme le fait un contribuable résident. Les règles figurent au chapitre IV de la loi n° 027/2022 du 20/10/2022 portant impôts sur le revenu (la loi relative à l’impôt sur le revenu) : revenus d’emploi (articles 56 à 58, traités dans L’impôt sur le revenu des personnes physiques, la PAYE et les expatriés), jetons de présence (article 59), retenue à la source générale de 15 % (article 60), gains de jeux (article 61), importations (article 62) et marchés publics (article 63), la déclaration, les exonérations, la responsabilité et les documents relevant des articles 64 à 67. L’impôt sur les plus-values de cession d’actions, retenu en vertu de l’article 37 tel que remplacé par la loi n° 014/2025 du 27/05/2025, est traité dans Plus-values, impôts fonciers et autres impôts.

La retenue à la source est l’impôt que rencontre le plus souvent un investisseur étranger. Tout dividende, paiement d’intérêts, redevance et honoraire de services qu’une filiale rwandaise verse à sa société mère étrangère ou à un fournisseur étranger relève de l’article 60, de même que les bénéfices qu’une succursale envoie à son siège. L’impôt est calculé sur le montant brut hors TVA, et il est dû que le paiement soit effectué au Rwanda ou à l’étranger, en espèces ou en nature, et que le payeur lui-même soit ou non exonéré d’impôt sur le revenu (FAQ 66).

La retenue à la source de 15 % de l’article 60

L’article 60 énumère dix catégories de paiements soumis au taux de 15 % : (1) les dividendes, sauf les dividendes entre sociétés résidentes visés à l’article 47(2) et les distributions aux porteurs de parts ou d’actions d’organismes de placement collectif ; (2) les intérêts, sauf les intérêts des dépôts d’au moins un an auprès d’institutions financières, les intérêts des prêts consentis par une institution étrangère de financement du développement exonérée d’impôt sur le revenu dans son pays d’origine, et les intérêts que les banques et les institutions de microfinance collectant des dépôts au Rwanda versent à des banques et institutions financières étrangères ; (3) les redevances ; (4) les honoraires de services, y compris les frais de gestion et honoraires de services techniques, sauf les services de transport ; (5) les paiements aux artisans, musiciens, artistes, joueurs et au titre d’activités sportives, culturelles ou de loisirs, versés directement ou indirectement ; (6) les biens vendus au Rwanda ; (7) le bénéfice après impôt ou les bénéfices non distribués convertis en actions, sauf dans une institution financière dont le capital libéré est inférieur au minimum exigé par la Banque nationale du Rwanda (BNR) ; (8) les bénéfices rapatriés du Rwanda ; (9) les paiements en espèces ou en nature effectués par un résident pour le compte d’un entrepreneur non résident en plus de sa rémunération contractuelle, comme l’hébergement ou les déplacements ; et (10) les primes de réassurance versées à des assureurs non résidents, sauf les assureurs ayant signé des accords avec le gouvernement.

Trois particularités piègent les investisseurs. Premièrement, le premier alinéa de l’article 60 rattache le prélèvement aux paiements faits à des personnes non immatriculées auprès de la RRA, ou immatriculées mais sans déclaration récente d’impôt sur le revenu, et l’article 65 exonère les titulaires d’un quitus fiscal ; un non-résident sans immatriculation au Rwanda en relève pleinement, tandis qu’un fournisseur local en règle titulaire d’un quitus fiscal est payé sans retenue. Deuxièmement, une somme comptabilisée en dette qui réduit le revenu imposable est réputée payée si elle reste due six mois après la fin de la période d’imposition : les intérêts et honoraires courus dus à une société mère ne peuvent donc être différés indéfiniment pour reporter l’impôt. Troisièmement, la règle s’applique de la même manière aux paiements de l’établissement stable d’un non-résident au Rwanda, et les bénéfices rapatriés d’une succursale supportent 15 % en plus de l’impôt sur le revenu des sociétés de 28 % (FAQ 67), ce qui explique en partie que la plupart des investisseurs préfèrent une filiale (Les succursales de sociétés étrangères).

Les exonérations et le quitus fiscal

L’article 65 exonère trois catégories des retenues à la source des articles 60, 62 et 63 : les personnes dont le bénéfice d’exploitation est exonéré d’impôt ; les personnes titulaires d’un quitus fiscal délivré par la RRA ; et les personnes nouvellement immatriculées au cours de la période d’imposition concernée. La RRA peut retirer un quitus fiscal à tout moment si ses conditions cessent d’être remplies : le payeur qui s’en prévaut devrait donc vérifier qu’il est en cours de validité au moment du paiement. Les exonérations sont conçues pour les contribuables rwandais : une société non résidente sans immatriculation au Rwanda ne peut détenir de quitus fiscal, de sorte que les paiements qui lui sont faits supportent l’impôt, sauf application d’une convention ou d’une exclusion particulière.

La retenue à la source subie par un contribuable rwandais n’est pas perdue. L’impôt retenu sur une personne immatriculée qui n’avait pas encore déclaré, les 5 % payés sur les importations et les 3 % sur les marchés publics sont tous déduits de l’impôt sur le revenu du contribuable lorsqu’il déclare et paie, et la formule des acomptes trimestriels de l’article 33 déduit les retenues à la source subies au cours du trimestre, comme l’explique L’impôt sur le revenu des sociétés. Pour un non-résident sans établissement stable, les 15 % constituent en pratique un impôt libératoire au Rwanda, dont la valeur dépend de l’octroi ou non d’un crédit par l’État de résidence de l’investisseur.

Déclaration, paiement et conservation des documents

En vertu de l’article 64, la personne qui retient l’impôt au titre des articles 59, 60, 61 et 63 doit le déclarer et le verser selon les procédures de la RRA dans les 15 jours suivant le mois au cours duquel l’impôt a été retenu ; les 5 % sur les importations sont payés en douane avant la mainlevée des marchandises. En vertu de l’article 66, la personne tenue de retenir l’impôt qui ne le fait pas est personnellement redevable de l’impôt non retenu, ainsi que des pénalités et des intérêts de retard. Le coût d’une retenue omise pèse donc sur le payeur rwandais, qui peut difficilement le récupérer auprès d’un bénéficiaire étranger déjà payé intégralement. En vertu de l’article 67 et de l’article 22 de la loi n° 020/2023 du 31/03/2023 relative aux procédures fiscales (la loi relative aux procédures fiscales), le payeur conserve les documents relatifs à chaque paiement et à l’impôt retenu pendant dix ans après la fin de la période d’imposition et en adresse copie au commissaire général selon les modalités prescrites.

Les paiements à l’étranger passent aussi par le système bancaire. Les banques demandent couramment la preuve que l’opération sous-jacente est réelle et que la retenue à la source a été payée avant d’exécuter un virement de dividendes, d’intérêts ou d’honoraires, et l’article 12 de la loi n° 006/2021 du 05/02/2021 portant promotion et facilitation des investissements garantit le rapatriement une fois les obligations fiscales au Rwanda remplies. Le volet bancaire est décrit dans Le rapatriement des bénéfices et du capital et Les prêts étrangers et l’emprunt extérieur.

Les conventions fiscales du Rwanda

La page « International Agreements » de la RRA publie les textes des conventions de non-double imposition conclues avec 16 juridictions : Afrique du Sud, Angola, Barbade, Belgique (avec un protocole modificatif), Bénin, Chine, Congo (Brazzaville), Émirats arabes unis, Jersey, Luxembourg, Maroc, Maurice, Qatar, République tchèque, Singapour et Turquie. Elle publie aussi la convention concernant l’assistance administrative mutuelle en matière fiscale, à laquelle le Rwanda est partie. La page n’indique aucune date d’entrée en vigueur : un investisseur devrait donc vérifier qu’une convention est en vigueur et produit effet pour l’année du paiement avant de s’y fier. Des sources commerciales indiquent que des conventions avec Hong Kong et le Botswana ont été ratifiées en 2026 et mentionnent aussi la République démocratique du Congo et la Corée ; aucune d’elles ne figurait sur la liste de la RRA au 10 octobre 2026, et la République démocratique du Congo, parfois citée comme partenaire conventionnel, n’y figure pas.

Les conventions s’inspirent largement des modèles de convention de l’OCDE et des Nations unies, avec deux particularités importantes pour les groupes. La plupart contiennent un article distinct permettant à l’État de la source d’imposer les frais de gestion, honoraires professionnels ou techniques à un taux plafonné : un honoraire de services versé à un résident d’un État conventionnel reste donc généralement imposable au Rwanda même si le prestataire n’y a pas d’établissement stable, mais au taux conventionnel plutôt qu’à 15 %. Et chaque taux réduit ne s’applique que si le bénéficiaire est le bénéficiaire effectif du revenu : une société relais interposée dans un État conventionnel pour percevoir des revenus pour le compte d’autrui ne devrait pas compter sur un allégement, et la règle anti-abus de l’article 68 de la loi relative à l’impôt sur le revenu s’applique aux montages dont l’objet principal est un avantage fiscal. Les conventions répartissent aussi le droit d’imposer les plus-values sur actions, ce qui a une incidence sur l’impôt de 10 % sur les cessions indirectes, et coexistent avec les traités d’investissement décrits dans Garanties d’investissement, traités et déclarations.

Demander le taux conventionnel

L’allégement conventionnel n’est pas automatique. En vertu de l’article 101 de la loi relative aux procédures fiscales, les avantages d’une convention tendant à éviter la double imposition sont accordés après validation du certificat de résidence fiscale du bénéficiaire, selon les modalités fixées par la RRA, et le commissaire général émet des directives sur la procédure, l’accord amiable et l’assistance au recouvrement. En vertu de l’article 22, lorsque des paiements concernent des résidents de pays ayant conclu des conventions fiscales avec le Rwanda, le payeur produit un certificat de résidence fiscale du bénéficiaire délivré par l’autorité compétente de l’État conventionnel et le remet avec la déclaration de retenue à la source correspondante. Le payeur qui retient l’impôt à un taux conventionnel sans détenir de certificat valable s’expose à être imposé sur la différence au titre de l’article 66, avec pénalités et intérêts.

Le certificat devrait couvrir la période au cours de laquelle le paiement est effectué, désigner le bénéficiaire exactement comme dans le contrat et la facture, et être renouvelé selon la pratique de l’État conventionnel ; pour les paiements réguliers comme les intérêts et les honoraires, il est judicieux d’obtenir un certificat pour chaque année civile avant le premier paiement. Lorsque l’impôt a été retenu à 15 % parce que le certificat est arrivé tardivement, la question devrait être soulevée rapidement auprès de la RRA, et les différends sur l’application d’une convention peuvent être portés devant la procédure amiable de la convention et traités selon les directives du commissaire général.