Administration fiscale, contrôles et litiges : la loi n° 020/2023 relative aux procédures fiscales, l’immatriculation et les documents, les rescrits, les cinq types de contrôle et le projet de note de rectification, les recours devant le commissaire général et l’acceptation tacite, le règlement amiable, le tribunal de commerce, le recouvrement, les intérêts, les amendes et la divulgation volontaire

La loi de procédure et les acteurs

La procédure applicable aux impôts nationaux est fixée par la loi n° 020/2023 du 31/03/2023 relative aux procédures fiscales (la loi relative aux procédures fiscales), publiée au Journal officiel n° spécial ter du 31/03/2023 et en vigueur dès sa publication. Elle a remplacé la loi n° 026/2019 du 18/09/2019, que certains guides plus anciens citent encore. L’Office rwandais des recettes (RRA), que les lois désignent comme l’administration fiscale, immatricule les contribuables avec le registraire général, reçoit les déclarations par son système e-tax, contrôle, impose, instruit les recours administratifs et recouvre l’impôt. Son commissaire général émet des rescrits, statue sur les recours, accorde des prorogations de délai de déclaration et des plans d’échelonnement, et prend des directives de procédure. Le ministre des Finances et de la Planification économique prend les arrêtés ministériels et statue sur les remises d’intérêts et de pénalités, sur avis du Comité de politique fiscale institué par l’article 100 et organisé par l’arrêté ministériel n° 007/26/10/TC du 24/09/2026.

Les impôts décentralisés (impôt foncier, impôt sur la licence commerciale et impôt sur les revenus locatifs) relèvent de la loi n° 048/2023, avec leurs propres règles d’intérêts et de pénalités, mais sont établis et perçus par la RRA (Plus-values, impôts fonciers et autres impôts). Les litiges douaniers relèvent de la loi de la Communauté d’Afrique de l’Est sur la gestion des douanes (Douanes et commerce au sein de l’EAC).

L’immatriculation, les documents et la langue

Une entreprise est immatriculée à l’impôt lorsqu’elle s’immatricule auprès du registraire général de l’Office rwandais de développement (RDB), qui attribue le numéro d’identification fiscale (NIF) utilisé pour tous les impôts (articles 11 et 12). Une personne doit s’immatriculer à la TVA dans les sept jours dès que son chiffre d’affaires a dépassé 20 000 000 RWF au cours de l’année précédente ou 5 000 000 RWF au cours du trimestre précédent, et la RRA immatricule d’office la personne qui ne le fait pas. Tout changement concernant le contribuable ou ses activités est notifié par écrit dans les sept jours, et un représentant, comme un dirigeant ou un liquidateur, notifie sa désignation dans les sept jours (article 10).

La tenue des documents est graduée selon le chiffre d’affaires (articles 13 et 14). Une entreprise dont le chiffre d’affaires est de 2 000 000 à 12 000 000 RWF ne tient que des registres de ventes ; de 12 000 000 à 20 000 000 RWF, elle tient les ventes journalières, les achats, la caisse et les registres fiscaux ; au-delà de 20 000 000 RWF, elle tient aussi les registres des actifs et passifs, des produits et charges, des stocks et des informations sur les opérations contrôlées. Les documents sont conservés pendant dix ans à compter du 1er janvier suivant l’année à laquelle ils se rapportent, dans les locaux du contribuable ou en un autre lieu au Rwanda, et peuvent être conservés et communiqués sous forme électronique (article 15). Un contribuable relevant du régime du réel dépose des états financiers complets avec sa déclaration annuelle et, lorsqu’il réalise des opérations avec des parties liées, sa documentation des prix de transfert (article 16). Depuis le 25 septembre 2026, en vertu de l’arrêté ministériel n° 009/26/10/TC du 24/09/2026, les états financiers doivent être certifiés par un professionnel agréé par la RRA lorsque le chiffre d’affaires atteint 1 000 000 000 RWF ou plus, avec des exceptions pour certains distributeurs et négociants ; l’absence d’état certifié coûte 500 000 RWF par mois jusqu’à son dépôt.

Les communications, livres et documents doivent être rédigés dans l’une des langues officielles : le kinyarwanda, l’anglais ou le français (article 7). La RRA peut exiger la traduction d’autres documents, et peut la faire réaliser aux frais du contribuable. Les délais courent à compter du lendemain de la réception, se comptent en jours calendaires sauf indication contraire, et sont reportés au jour ouvrable suivant s’ils expirent un week-end ou un jour férié, sauf qu’une déclaration et un paiement de fin d’exercice budgétaire sont avancés au jour ouvrable précédent (article 8). Le calendrier des déclarations figure dans Le calendrier de conformité après l’immatriculation.

Déclarations, prorogations, impositions et rescrits

Un contribuable qui ne peut déposer sa déclaration à temps peut présenter une demande écrite et motivée au commissaire général au moins 15 jours avant la date limite ; le commissaire général répond dans les dix jours. La prorogation de la date de déclaration n’arrête pas le cours des intérêts sur le principal de l’impôt (article 20), mais un contribuable qui respecte la date prorogée n’encourt pas d’amende pour déclaration tardive (article 82). Un avis d’imposition est émis lorsque l’impôt déclaré à temps n’est pas payé, lorsqu’un contrôle révèle un impôt supplémentaire, ou lorsqu’il existe des indices sérieux d’une intention d’éluder l’impôt (article 23). Il indique le calcul, le fondement, le droit de recours et le délai de paiement ; l’impôt ou l’amende est payable dans les sept jours suivant la réception, et l’avis constitue lui-même un titre exécutoire (article 27).

Le commissaire général émet des rescrits fiscaux sur demande ou de sa propre initiative, et publie les rescrits destinés au public (article 9) ; la RRA publie les rescrits publics sur sa page consacrée aux lois, politiques et rescrits. Pour une nouvelle structure, une opération inhabituelle ou une incitation dont l’articulation avec des modifications récentes n’est pas claire, comme l’exonération d’impôt sur les plus-values du Code des investissements après la loi n° 014/2025, une demande de rescrit est la protection la plus fiable disponible en dehors d’un accord préalable en matière de prix (Prix de transfert et fiscalité internationale).

Les contrôles : avis, types et projet de note de rectification

La RRA donne un avis écrit au moins sept jours ouvrables avant un contrôle, indiquant son type, son lieu, sa durée probable, les documents requis et les périodes concernées (article 28). Le contribuable peut demander une fois, de façon motivée, un report de 30 jours au plus, et ne peut modifier ses déclarations ou ses écritures comptables relatives aux points contrôlés après réception de l’avis sans l’autorisation de la RRA. La RRA ne peut contrôler un impôt donné pour une période donnée qu’une seule fois (article 30), sauf dans les cas énumérés, comme la collusion avec le vérificateur, la production de faux documents, l’annulation du premier contrôle sur recours, ou lorsque le premier contrôle était ciblé, sur pièces, de remboursement ou de prix de transfert et que la RRA procède désormais à un contrôle général. Les demandes écrites de renseignements doivent recevoir une réponse dans les sept jours ouvrables (article 31), et les institutions publiques et privées doivent répondre à la RRA dans les 15 jours (article 32).

Il existe cinq types de contrôle (article 42). Un contrôle général porte sur l’ensemble ou plusieurs des impôts, généralement après qu’une évaluation des risques a révélé une non-conformité touchant plusieurs impôts. Un contrôle ciblé examine un point précis, avec un avis de trois jours ouvrables seulement et un report de sept jours ouvrables au plus (article 44). Un contrôle sur pièces est mené depuis les bureaux de la RRA sans avis lorsque, par exemple, le chiffre d’affaires déclaré à la TVA ne correspond pas à celui déclaré à l’impôt sur le revenu, que des charges non déductibles ont été déduites, que des factures n’ont pas été déclarées ou que les déclarations ne correspondent pas aux paiements (article 45). Un contrôle des prix de transfert vérifie les opérations contrôlées (article 46), et un contrôle de remboursement vérifie une demande de crédit de TVA (article 47). Un contrôle peut avoir lieu sans avis, et selon une procédure non contradictoire, lorsqu’il existe des preuves de fraude ou que le contribuable ne coopère pas (articles 41 et 48), et les agents habilités peuvent pénétrer sans avis dans les locaux professionnels pour rechercher et saisir des documents, et dans les locaux d’habitation sur mandat du ministère public entre 6 heures et 18 heures (article 49).

Selon la procédure contradictoire ordinaire, la RRA adresse un projet de note de rectification exposant chaque rectification et toute amende administrative (article 37). Le contribuable dispose de 30 jours pour faire connaître son avis par écrit après un contrôle général ou de prix de transfert, et de cinq jours après un contrôle ciblé ou de remboursement ; il peut aussi fournir des explications orales et de nouvelles preuves (article 38). Si ses explications révèlent des informations nouvelles qui augmentent l’impôt, la RRA émet un nouveau projet et le délai recommence à courir. Un contrôle sur pièces ne donne pas lieu à un projet de note ; le contribuable est convoqué à une audition dans les cinq jours ouvrables. La RRA émet ensuite une note de rectification définitive motivant l’acceptation ou le rejet des explications (article 40), suivie de l’avis d’imposition. La réponse au projet de note est le stade décisif, car les documents non produits au cours du contrôle sont irrecevables en recours, sauf motif valable (article 57).

Le pouvoir de contrôle de la RRA se prescrit par cinq ans à compter du 1er janvier suivant la période d’imposition, ou par dix ans lorsque le contribuable a dissimulé des informations dans l’intention d’éluder l’impôt, et le même délai de cinq ans s’applique aux rectifications par le contribuable lui-même qui réduisent l’impôt (article 35). La charge de la preuve incombe à la RRA lorsqu’elle rectifie une déclaration ou procède à un contrôle sans avis, et au contribuable lorsqu’il rectifie sa propre déclaration, conteste une affirmation de la RRA ou fait l’objet d’un contrôle des prix de transfert (articles 59 et 60).

Le recours devant le commissaire général

Le contribuable mécontent d’un avis d’imposition ou d’une notification d’amende administrative forme un recours devant le commissaire général dans les 30 jours suivant sa réception (article 51). Le recours doit être écrit, identifier le contribuable et son NIF, la période et l’impôt ou l’amende contestés, indiquer son objet et ses motifs, contenir les preuves et les arguments juridiques, être signé par le contribuable ou son représentant habilité, et être déposé par le module de recours du système e-tax (article 52). Les litiges portant sur une imposition générée automatiquement à partir de la propre déclaration du contribuable peuvent être réglés administrativement sans recours formel. Si le contribuable paie la partie non contestée, le commissaire général suspend le recouvrement du montant contesté pendant l’instruction du recours.

Le commissaire général statue dans les 30 jours suivant la réception du recours, délai qui peut être prorogé une fois de 30 jours avec notification au contribuable. À défaut de décision dans ce délai, le recours est réputé fondé (article 53), et lorsqu’un recours est accueilli en tout ou partie, le contribuable est déchargé de l’impôt, des intérêts et des amendes concernés. Le commissaire général peut à la place annuler le contrôle et en ordonner un nouveau lorsque des irrégularités ayant réduit l’impôt n’ont pas été révélées par le premier contrôle (article 54). Le contribuable devrait donc inscrire à son agenda les dates de 30 et 60 jours à compter du dépôt : la règle de l’acceptation tacite est une véritable protection, mais seulement si la date de dépôt peut être prouvée.

Le règlement amiable et les juridictions

Le contribuable mécontent de la décision du commissaire général peut demander un règlement amiable (article 55). Les modalités figurent dans les directives du commissaire général nº 002/2024 du 22/10/2024 relatives au règlement amiable des litiges fiscaux, publiées au Journal officiel n° 45 du 04/11/2024, qui ont remplacé les règles de 2020 : la demande est présentée dans les 30 jours suivant la décision du commissaire général, le contribuable paie 25 % du principal de l’impôt contesté ou fournit une garantie, et la procédure dure au plus 90 jours. Si le règlement échoue, le contribuable peut saisir le tribunal dans les 30 jours suivant l’échec ; il peut aussi saisir directement le tribunal dans les 30 jours suivant la réception de la décision du commissaire général (article 56).

Les affaires fiscales sont jugées par le tribunal de commerce, que l’article 81 de la loi n° 30/2018 du 02/06/2018 déterminant la compétence des juridictions rend compétent en matière fiscale, avec appel devant la Haute Cour de commerce (Litiges réglementaires, fiscaux et de droit public). La saisine du tribunal ne suspend pas l’obligation de payer : la RRA peut recouvrer l’impôt, les amendes et les intérêts avant le jugement, sauf si le commissaire général suspend le recouvrement à la demande du contribuable (article 56). Lorsqu’un contribuable est déchargé par une décision administrative ou judiciaire, ou qu’un remboursement est payé en retard, la RRA verse des intérêts au taux interbancaire offert de la Banque nationale du Rwanda (BNR) fixé au 1er janvier, calculés quotidiennement du paiement au remboursement (article 58). La question de savoir si un traité d’investissement protège contre une mesure fiscale est examinée dans Différends entre investisseurs et État et protection conventionnelle.

Le recouvrement, l’échelonnement, la remise et la responsabilité personnelle

Si un montant imposé n’est pas payé, la RRA adresse une lettre d’avertissement accordant 15 jours pour payer (article 66). Elle peut ensuite saisir les biens meubles ou immeubles détenus par le contribuable ou un tiers ; dans les 15 jours suivant la saisie, le contribuable peut demander à vendre lui-même le bien et dispose alors de 90 jours pour le faire (article 67). La RRA peut vendre aux enchères les biens saisis sans décision judiciaire (article 68), et peut exiger des banques et des débiteurs qu’ils lui versent les fonds qu’ils détiennent ou doivent au contribuable, avec un délai de réponse de 15 jours (article 70). Les agents de la RRA ont les pouvoirs des huissiers de justice pour le recouvrement de l’impôt (article 77). Les impôts non recouvrés dans les dix ans suivant l’avis d’imposition ou la décision judiciaire définitive deviennent irrécouvrables, mais chaque acte de recouvrement interrompt le délai et le fait recommencer (article 78).

Le commissaire général peut autoriser le paiement par échelonnement sur 12 mois au plus, prorogeables de 24 mois au plus pour des motifs justifiés, en vertu d’un contrat écrit ; en cas de défaillance, la totalité du solde devient exigible (article 75). En cas de difficultés financières considérables, un contribuable peut demander une remise : le ministre statue sur les intérêts et les pénalités après consultation du Comité de politique fiscale, et le Conseil des ministres sur toute remise du principal de l’impôt ; aucune remise n’est accordée à une personne identifiée comme ayant éludé l’impôt (article 76). Les administrateurs directement impliqués dans le contrôle et la direction d’une société privée sont solidairement redevables de son impôt lorsqu’ils ont, intentionnellement ou par négligence, causé la dette, et les actionnaires qui gèrent ou détournent les fonds de la société peuvent aussi en être redevables, selon ce que décide le tribunal (article 71). Un contribuable qui sous-traite doit notifier le commissaire général en lui adressant copie du contrat de sous-traitance dans les 15 jours suivant son début, à défaut de quoi il est redevable des impôts du sous-traitant (article 73).

Les intérêts, les amendes et la divulgation volontaire

Les intérêts de retard sont simples, calculés mensuellement, tout mois commencé étant compté comme un mois entier : 0,5 % par mois pour un retard de six mois au plus, 1 % de six à douze mois et 1,5 % au-delà de douze mois, sans jamais dépasser 100 % de l’impôt, et ils sont dus même pendant l’instruction d’un recours (article 80). Les paiements sont imputés d’abord sur le principal, puis sur les amendes, puis sur les intérêts. Le contribuable qui ne déclare pas et ne paie pas à temps paie une amende de 20 % de l’impôt pour un retard de 30 jours au plus, de 40 % de 31 à 60 jours et de 60 % au-delà de 60 jours. Celui qui déclare à temps mais paie en retard paie 5 %, 10 % et 30 % pour les mêmes périodes ; pour la tranche intermédiaire, le texte anglais de l’article 82 au Journal officiel porte en toutes lettres « vingt pour cent » suivi de « (10 %) », et la RRA applique 10 %. Une minoration de 10 % à 20 % de l’impôt dû constatée lors d’un contrôle coûte 10 % de la minoration, taux porté à 20 % au-delà de 20 % ; le contribuable qui rectifie et paie avant l’avis de contrôle évite l’amende pour minoration, mais paie tout de même les amendes de retard de paiement (article 83).

Les amendes forfaitaires de l’article 81 s’appliquent à des manquements comme les déclarations tardives, le défaut de retenue, le défaut d’immatriculation, le défaut de tenue des documents ou de coopération lors d’un contrôle : 50 000 RWF pour un contribuable dont le chiffre d’affaires est de 2 000 000 à 20 000 000 RWF, 300 000 RWF lorsque, selon les termes de la loi, le contribuable est un établissement public ou une organisation sans but lucratif « et si » son chiffre d’affaires dépasse 20 000 000 RWF, et 500 000 RWF pour les contribuables notifiés comme grands contribuables. Le défaut de communication des informations demandées, ou la communication d’informations incomplètes ou trompeuses, coûte 500 000, 2 000 000, 3 000 000 ou 5 000 000 RWF selon le chiffre d’affaires, avec des tranches de chiffre d’affaires de 20 000 000, 200 000 000 et 600 000 000 RWF ; une deuxième infraction dans les deux ans double l’amende et une troisième la quadruple. La personne qui élude l’impôt paie aussi une amende administrative égale à l’impôt éludé. Les informations manquantes ou trompeuses sur les opérations contrôlées coûtent 5 % de leur valeur (article 86) ; le défaut d’émission de factures électroniques, ou l’émission de factures sous-évaluées, entraîne les amendes des articles 84, 88 et 89 (La TVA et la facturation électronique). La fraude fiscale au moyen de faux documents, d’actifs dissimulés ou de fausses déclarations est une infraction punie de deux à cinq ans d’emprisonnement, et une demande de remboursement frauduleuse ajoute une amende de 100 % du montant demandé (articles 90 et 91). Les sanctions accessoires comprennent la fermeture de l’entreprise pendant 30 jours au plus et la publication, prononcées par le commissaire général, ainsi que l’exclusion des marchés publics et la radiation, prononcées par le tribunal (article 92).

En vertu de l’article 94, le contribuable qui divulgue volontairement et paie l’impôt avant d’être avisé d’un contrôle est déchargé des intérêts et pénalités, mais cet allégement légal est limité aux contribuables non immatriculés auprès de la RRA et aux contribuables immatriculés divulguant des périodes déjà hors du délai de contrôle de cinq ans ; pour les autres contribuables immatriculés, l’allégement dépend d’une période de divulgation ouverte par le ministre, dont les modalités figurent dans l’arrêté ministériel n° 001/24/03/TC du 08/03/2024. Une rectification avant l’avis de contrôle supprime tout de même l’amende pour minoration prévue à l’article 83.

De l’avis de contrôle au tribunal : le calendrier

1. Avis de contrôleAu moins sept jours ouvrables de préavis (trois pour un contrôle ciblé). Demandez immédiatement par écrit tout report ; il est accordé une fois, jusqu’à 30 jours (sept jours ouvrables pour un contrôle ciblé). Gelez les documents concernés.
2. Pendant le contrôleFournissez un espace de travail, les livres et des copies ; répondez aux demandes écrites dans les sept jours ouvrables ; produisez la documentation des prix de transfert dans les sept jours suivant une demande. Tout ce qui n’est pas produit maintenant peut être irrecevable par la suite.
3. Projet de note de rectificationRépondez par écrit dans les 30 jours (contrôle général ou de prix de transfert) ou cinq jours (contrôle ciblé ou de remboursement), avec des preuves ; demandez une audition si c’est utile. Un contrôle sur pièces donne lieu à la place à une audition dans les cinq jours ouvrables.
4. Note définitive et impositionLa RRA émet la note de rectification définitive et l’avis d’imposition ; le montant est payable dans les sept jours suivant la réception, sauf recours.
5. Le recours devant le commissaire généralDéposez le recours par le module de recours e-tax dans les 30 jours suivant l’avis, avec toutes les preuves et tous les arguments juridiques ; payez la partie non contestée pour suspendre le recouvrement du reste.
6. Décision ou acceptation taciteDécision dans les 30 jours, prorogeables une fois de 30 jours ; passé ce délai, le silence signifie que le recours est réputé fondé.
7. Règlement amiable ou tribunalDans les 30 jours suivant la décision, demandez un règlement amiable (25 % du principal de l’impôt ou garantie ; 90 jours au plus) ou saisissez le tribunal de commerce ; après l’échec d’un règlement, saisissez le tribunal dans les 30 jours. Le paiement reste dû sauf suspension du recouvrement.